Il nostro ordinamento giuridico disciplina a livello penale tributario, l’emissione e l’utilizzo di fatture per operazioni inesistenti, cioè emesse da meri soggetti interposti, privi di una minima struttura operativa, locali, attrezzature e dipendenti, costituite al solo scopo di evadere le imposte creando, in capo al cessionario, un credito Iva inesistente. Come noto decreto legge n. 16 del 2012, ha introdotto importanti disposizioni in materia di indeducibilità dei costi e delle spese dei beni o delle prestazioni di servizi direttamente utilizzati per il compimento di atti o attività qualificabili come delitto non colposo nonché delle sanzioni applicabili a fronte dell’utilizzo di componenti reddituali negativi relativi a beni o servizi non effettivamente scambiati o prestati anche nel contesto delle frodi fiscali. In particolare, per effetto delle modifiche intervenute con il citato decreto legge:
- ai fini Iva, l’imposta assolta sugli acquisti derivanti da fatture per operazioni inesistenti (oggettivamente e soggettivamente), risulta oggettivamente indetraibile;
- ai fini delle imposte sui redditi, i costi relativi alle fatture per operazioni soggettivamente inesistenti, a fronte di un reale acquisto della merce sono deducibili dal reddito di impresa,rimanendo soggetti unicamente al vaglio dei requisiti previsti dalla normativa di riferimento (certezza, inerenza, competenza dei costi sostenuti).
L’Agenzia delle entrate, con la circolare 32/E/2012, ha specificato che, per quanto riguarda le fatture per operazioni soggettivamente inesistenti, ai fini fiscali l’indeducibilità delle spese non trova applicazione per i costi e le spese esposti in fattura o altri documenti aventi analogo rilievo probatorio che riferiscono l’operazione a soggetti diversi da quelli effettivi, tenuto conto che la norma circoscrive l’indeducibilità dal reddito d’impresa ai soli costi e spese direttamente utilizzati per il compimento dei delitti. Pertanto i costi relativi all’acquisizione di beni o servizi, anche riferiti a fatture per operazioni soggettivamente inesistenti, risultano deducibili dal reddito d’impresa solo qualora vengano riscontrati i requisiti generali di deducibilità dei costi previsti, in particolare, dall’articolo 109 Tuir (Norme generali sui componenti del reddito d’impresa – ex artt.75 e 98 -) Omissis ” I ricavi, le spese e gli altri componenti positivi e negativi, per i quali le precedenti norme della presente Sezione non dispongono diversamente, concorrono a formare il reddito nell’esercizio di competenza; tuttavia i ricavi, le spese e gli altri componenti di cui nell’esercizio di competenza non sia ancora certa l’esistenza o determinabile in modo obiettivo l’ammontare concorrono a formarlo nell’esercizio in cui si verificano tali condizioni” Omissis… Quindi, nel caso di fattura soggettivamente inesistente a fronte di un acquisto di merce finalizzato al compimento di una frode Iva, il costo indicato in fattura – effettivamente relativo all’acquisto della merce – non rappresenta l’onere sostenuto per porre in essere la frode Iva. I costi sostenuti dall’impresa, per essere deducibili ai fini reddituali, devono possedere i seguenti requisiti:competenza; certezza quanto all’esistenza; oggettiva determinabilità, quanto all’ammontare; inerenza, all’attività dell’impresa. La Cassazione, con Sentenza n. 10062 del 01.08.2000 ha affermato un principio di interesse generale: la deducibilità dei costi sostenuti è condizionata dall’inerenza degli stessi all’attività dell’impresa e non specificatamente ai ricavi. Sempre la cassazione, con le sentenze nn. 5302 e 5305 del 09.04.2001, ha confermato l’inefficacia probatoria e quindi la indeducibilità delle fatture e parcelle con descrizioni troppo generiche, per mancanza di inerenza. Inoltre la Circolare n. 30/9/944 del 07/07/1983 e Risoluzione n. 158/E del 28/10/1998 del Ministero dell’economia, ha chiarito come il concetto di inerenza non sia legato ai ricavi dell’impresa, ma all’attività di questa e, pertanto, possono essere considerati deducibili anche costi e oneri sostenuti in proiezione futura, quali le spese promozionali e, comunque, quelle dalle quali si attendono ricavi in tempi successivi. Di contro, i costi derivanti dall’utilizzo di fatture per operazioni oggettivamente inesistenti risultano indeducibili dal reddito ’impresa indipendentemente da qualsiasi connessione degli stessi con fattispecie delittuose, in quanto relativi a beni o servizi non effettivamente scambiati o prestati. Per le imposte dirette, che ai fini Iva, l’inesistenza della fattura può essere oggettiva, laddove la stessa documenti operazioni in realtà mai avvenute, in tutto o in parte, ovvero soggettiva, qualora l’operazione documentata sia in realtà intercorsa fra soggetti diversi da quelli risultanti dalla fattura medesima. Nell’ambito della frode fiscale, interessanti spunti in merito all’onere della prova sono rinvenibili nella sentenza n. 6476 del 2018 del 27.09.2018 emessa dalla Commissione tributaria regionale del Lazio.
